Налогообложение вознаграждений по авторским договорам

В соответствии со ст. 4 Закона Российской Федерации от 9.07.93 г. № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах» автор — это физическое лицо, творческим трудом которого создано произведение. Автору в отношении его произведения принадлежат исключительные права на использование произведения в любой форме и любым способом. Согласно ст. 30 этого Закона автор может передавать имущественные права только по авторскому договору.

Передача имущественных прав может осуществляться на основе авторского договора о передаче исключительных прав или на основе авторского договора о передаче неисключительных прав. Авторский договор должен предусматривать размер вознаграждения и (или) порядок определения размера вознаграждения за каждый способ использования произведения, порядок и сроки его выплаты.

В соответствии со ст. 32 Закона № 5351-1 авторский договор должен быть заключен в письменной форме, в устной форме может быть заключен договор об использовании произведения в периодической печати. При продаже экземпляров программ для ЭВМ и баз данных и предоставлении массовым пользователям доступа к ним допускается применение особого порядка заключения договоров, установленного Законом Российской Федерации от 23.09.92 г. № 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных».

Если организация заключает авторский договор на использование произведения, то у нее возникает обязанность начислить и выплатить вознаграждение автору в соответствии с условиями договора. По НК РФ вознаграждения по авторским договорам являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) и единым социальным налогом (ЕСН).

Налог на доходы физических лиц

Подпунктом 3 п. 1 ст. 208 НК РФ определено, что доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских прав, относятся к доходам от источников в Российской Федерации. Эти доходы являются объектом налогообложения для физических лиц как являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, так и не являющихся ими. В соответствии со ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе день перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц. Налоговые ставки по ст. 224 НК РФ установлены для резидентов Российской Федерации в размере 13%, для нерезидентов — в размере 30%.

Российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, выплачивающие вознаграждения по авторским договорам, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать и уплатить сумму налога в бюджет. При фактической выплате вознаграждения автору налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из вознаграждения. Налоговые агенты обязаны перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (ст. 226 НК РФ). Если вознаграждение автору выплачивается из наличных денежных средств, поступивших в кассу в виде выручки за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги, или в иных случаях, то налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения вознаграждения автором.

На основании письменного заявления автора и подтверждающих документов налоговый агент может предоставить стандартные налоговые вычеты, установленные ст. 218 НК РФ, а также профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, то они принимаются к вычету в размерах, указанных в п. 3 ст. 221 НК РФ. Профессиональные налоговые вычеты предоставляются на основании письменного заявления автора, которое он подает налоговому агенту.

Следует обратить внимание на п. 4 ст. 210 НК РФ, в соответствии с которым стандартные и профессиональные налоговые вычеты можно применить только для доходов, которые облагаются по ставке 13%, т.е. только в том случае, если автор является резидентом Российской Федерации.

Организации, выплачивающие вознаграждения авторам, обязаны вести учет доходов, полученных ими, по форме № 1-НДФЛ, а также представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о суммах начисленных вознаграждений и удержанных суммах налога на доходы. Эти сведения представляются ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 230 НК РФ).

Единый социальный налог

Вознаграждения по авторским договорам на основании ст. 236 НК РФ являются объектом обложения ЕСН. Следует обратить внимание на то, что в соответствии с п. 3 ст. 238 НК РФ вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по авторским договорам, не включаются в налоговую базу в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ.

При определении налоговой базы в части, касающейся авторского договора, сумма вознаграждения определяется в таком же порядке, как и при исчислении НДФЛ (ст. 210 НК РФ) с учетом расходов, предусмотренных п. 3 ст. 221 НК РФ (профессиональных налоговых вычетов).

Статьей 243 НК РФ предусмотрено, что по итогам календарного месяца организация, производящая выплаты по авторским договорам, производит исчисление ежемесячного авансового платежа по ЕСН исходя из величины начисленных вознаграждений с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.01 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» авторское вознаграждение является объектом обложения страховыми взносами в бюджет ПФР. Тарифы страховых взносов установлены в ст. 22 этого Закона. Уплата сумм авансовых платежей по страховым взносам производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам (ст. 24 Закона № 167-ФЗ).

Пример. Издательство заключило с автором договор, согласно которому автор передает неисключительные права на свое литературное произведение, издательство выплачивает автору вознаграждение в размере 50 000 руб. в том месяце, когда произойдет первая реализация издания. Автор, являясь резидентом Российской Федерации, подал в издательство письменное заявление с просьбой предоставить ему профессиональные налоговые вычеты в размере 20% суммы начисленного дохода, так как нет документов, подтверждающих расходы автора. Кроме того, автор подал письменное заявление с просьбой перечислить причитающееся ему вознаграждение на его счет в банке.

Операции, связанные с выплатой вознаграждения, отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет 20, Кредит 76 — 50 000 руб. — начислено вознаграждение автору согласно условиям договора,

Дебет 20, Кредит 69-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению» — 5600 руб. — начислен ЕСН, уплачиваемый в федеральный бюджет [(50 000 — 10 000) х 14%],

Дебет 20, Кредит 69-2 — 5600 руб. — начислены страховые взносы, уплачиваемые в ПФР [(50 000 — 10 000) х 14%],

Дебет 20, Кредит 69-3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию» — 1440 руб. — начислен ЕСН, уплачиваемый в ФОМС [(50 000 — 10 000) х 3,6%].

Дебет 76, Кредит 68, субсчет «Налог на доходы физических лиц» — 5200 руб. — начислен налог на доходы автора [(50 000 — 10 000) х 13%],

Дебет 76, Кредит 51 — 44 800 руб. — перечислено вознаграждение автору на его счет в банке,

Дебет 68, Кредит 51 — 5200 руб. — перечислен налог на доходы в бюджет,

Дебет 69-2, Кредит 51 — 5600 руб. — перечислен ЕСН в федеральный бюджет,

Дебет 69-2, Кредит 51 — 5600 руб. — перечислены страховые взносы в ПФР,

Дебет 69-3, Кредит 51 — 1440 руб. — перечислен ЕСН в территориальный и федеральный фонды обязательного медицинского страхования.

В заключение отметим, что ст. 5 Федерального закона от 24.07.98 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» установлено, что физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора, подлежат обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы. Если это условие не оговорено в договоре с автором, то страховые взносы на авторские вознаграждения не начисляются.

О. КИЛИЧЕНКОВА,

аудитор консалтинговой группы «Что делать Консалт»